Guida completa alle cartelle esattoriali e ai pagamenti dell’Agenzia delle Entrate #finsubitoagevolazioni

Che cosa sono, come vengono notificate, come è possibile difendersi, come verifare se sono state cancellate: tra teoria e quesiti pratici, tutto ciò che devi sapere sulle cartelle esattoriali, alla luce dei più recenti arresti giurisprudenziali.

1. Cosa sono le cartelle esattoriali

Tale incarico viene affidato al “concessionario”², il quale avrà l’onere di notificare (art. 25, D.P.R. n° 602/73) il provvedimento esattivo ed, eventualmente, ad iniziare azioni esecutive o cautelari del credito ai danni del cittadino contribuente.

Proprio su questo aspetto, ossia in tema di efficacia del menzionato atto esattoriale, quest’ultimo costituisce un vero e proprio c.d. titolo esecutivo (art. 474 c.p.c.), al pari delle sentenze e di altri provvedimenti giurisdizionali (decreti ed ordinanze).

Dunque tale principio di esecutività del titolo legittima il concessionario a promuovere un pignoramento ai danni del destinatario non prima di 60 giorni dalla notifica della citata cartella esattoriale (art. 50, comma 1, D.P.R. n° 602/73³), salvo determinati casi previsti dalla legge, ad esempio:

a) pagamento della somma per l’intero;

b) presentazione dell’istanza di rateizzo presso l’Ente della Riscossione⁴;

c) sospensione amministrativa⁵;

d) sospensione giudiziale⁶;

e) impugnazione della cartella esattoriale tramite la presentazione del reclamo⁷.

Come anticipato, la cartella esattoriale non possiede una “forza” autonoma, bensì la propria efficacia è ricollegata all’esistenza del ruolo, il quale viene così delineato nel citato D.P.R. n° 602/73, lett. b): “l’elenco dei debitori e delle somme da essi dovute formato dall’ufficio ai fini della riscossione a mezzo del concessionario”.

Non solo: nel successivo art. 12 (“formazione e contenuti dei ruoli”), il Legislatore specifica gli elementi costitutivi del ruolo, ossia il documento che viene predisposto internamente dall’ufficio creditore (ad esempio l’Agenzia delle Entrate, l’Inps⁸), i quali confluiranno nel contenuto essenziale della cartella esattoriale, ossia:

• le somme dovute;

• gli estremi identificativi del debitore (“codice fiscale del contribuente” o partita Iva, evidentemente);

• “la data in cui il ruolo diviene esecutivo”, come specificato all’ultimo capoverso dell’art. 12 cit. (“con la sottoscrizione il ruolo diviene esecutivo”);

• “il riferimento all’eventuale precedente atto di accertamento ovvero, in mancanza, la motivazione, anche sintetica, della pretesa; in difetto di tali indicazioni non può farsi luogo all’iscrizione”.

Esaminando preliminarmente quest’ultimo tassello, del tutto fondamentale per la validità della successiva cartella esattoriale – come da plurimo insegnamento giurisprudenziale sul punto⁹ – la motivazione rappresenta la colonna portante anche del ruolo (qualificato come c.d. atto interno) e, di conseguenza, detta prerogativa dovrà trovare ampia cittadinanza nella “successiva” cartella esattiva notificata al contribuente, al fine di garantire a quest’ultimo – in primis – l’esercizio del proprio diritto di difesa (art. 24 Cost.).

2. I termini decadenziali per notificare la cartella esattoriale tributaria (art. 25, D.P.R n° 602/73)

La tempistica per notificare le cartelle esattoriali tributarie è regolamentata dall’art. 25, D.P.R. n° 602/73, il quale prevede che “il concessionario notifica la cartella di pagamento al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato nei confronti dei quali procede, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre” sulla scorta delle seguenti ipotesi:

• “del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, ovvero a quello di scadenza del versamento dell’unica o ultima rata se il termine per il versamento delle somme risultanti dalla dichiarazione scade oltre il 31 dicembre dell’anno in cui la dichiarazione è presentata, per le somme che risultano dovute a seguito dell’attività di liquidazione prevista dall’articolo 36-bis¹⁰ del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, nonché’ del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione del sostituto d’imposta per le somme che risultano dovute ai sensi degli articoli 19 e 20 del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917”;

• b) “del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, per le somme che risultano dovute a seguito dell’attività di controllo formale prevista dall’articolo 36-ter del citato decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973¹¹”;

• c) “del secondo anno successivo a quello in cui l’accertamento è divenuto definitivo, per le somme dovute in base agli accertamenti dell’ufficio¹²”;

• c-bis) “del terzo anno successivo a quello di scadenza dell’ultima rata del piano di rateazione per le somme dovute a seguito degli inadempimenti di cui all’articolo 15-ter¹³”.

La norma in commento, come risulta dalla semantica adoperata dal Legislatore, prevede che la notifica debba avvenire in precisi archi temporali, ai fini decadenziali, pena l’impossibilità per l’Erario di pretendere gli importi ai danni del cittadino, il quale dinanzi ad una tardiva notifica della cartella esattoriale ha comunque l’onere di eccepire tale questione all’interno del proprio ricorso.

A maggior chiarimento circa l’ambito applicativo dell’art. 25 citato, il D. Lgs. n° 46/99, l’art. 23 ha esteso l’operatività della norma “decadenziale” anche all’Iva, dato che il citato D.P.R. n° 602/73 ha ad oggetto le imposte sui redditi.

Il mentovato art. 23 prevede difatti che “i termini di decadenza di cui all’articolo 25, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, si applicano anche all’imposta sul valore aggiunto”.

In buona sostanza, il D. Lgs. 46/99, entrato in vigore dal 01.07.1999, ha introdotto il “riordino della disciplina della riscossione mediante ruolo”, dunque i crediti esattoriali tributari aventi ad oggetto imposte sui redditi ed Iva devono essere notificati – attraverso lo strumento della cartella esattoriale – in determinati periodi, pena la decadenza.

Proprio sulla questione circa il rispetto di tali termini, la natura degli stessi è tassativa, dunque l’omesso rispetto di ciò determina la nullità del provvedimento¹⁴.

La giurisprudenza della Suprema Corte è concorde sul fatto che i termini indicati nell’art. 25 del D.P.R. n° 602/73 sono da considerarsi perentori, in ragione della necessità di non lasciare il contribuente esposto “indefinitivamente” all’azione esecutiva del Fisco (cfr., tra le altre, Cass. n° 10/04, Cass., n° 16435/09).

2.1 Il termine decadenziale di cui al citato art. 25 si applica anche agli avvisi di liquidazione dell’imposta di registro (Cass. n° 6330/08, Cass. n° 6617/2011, Cass. n° 8380/13, Cass. n° 9597/16, e, da ultima, Cass. n° 1527/17)

La giurisprudenza di legittimità con un costante orientamento sul punto, ha osservato che il termine decadenziale di cui al menzionato art. 25 deve trovare legittima applicazione anche per i provvedimenti amministrativi derivanti da liquidazione dell’imposta di registro, anche se – come già discusso in precedenza – tali atti amministrativi non possono essere qualificati all’interno della categoria degli accertamenti delle imposte.

Su tale questione, nella pronuncia n° 1527/17 la Suprema Corte ha affermato che il termine decadenziale di cui al citato art. 25 è “applicabile anche ai tributi indiretti” (compresa dunque l’imposta di registro).

Di converso, non trova corretta operatività la norma (art. 25), unicamente “a seguito di sentenza inoppugnabile resa a definizione del giudizio di opposizione all’avviso di accertamento”.

Ebbene, così motivano i Giudici di Vertice: “va dunque riaffermato l’orientamento di legittimità secondo cui: “in tema di imposta di registro, qualora la pretesa erariale si fondi su di una sentenza [tributaria] passata in giudicato, la relativa cartella esattoriale, avendo ad oggetto un credito definitivamente accertato a seguito di contenzioso e, come tale, avente titolo nella sentenza, va emessa entro il termine decennale di prescrizione previsto dal D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 78; non trovando applicazione, nell’ipotesi, né il termine triennale di decadenza di cui al medesimo D.P.R., art. 76, che concerne, invece, l’esercizio del potere di imposizione, né il termine annuale di decadenza sancito dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 17, lett. c),¹⁵ (rilevante “pro tempore”), che attiene alle somme dovute in base agli accertamenti dell’ufficio divenuti definitivi per mancata impugnazione dell’atto impositivo che li contiene” (Cass. n. 8380/13; in termini, più di recente, Cass. 9597/16).

Vale, in particolare, anche nella fattispecie qui in esame l’osservazione posta a base di tale orientamento giurisprudenziale, secondo cui – in tal caso – il titolo della pretesa tributaria non è più l’atto impositivo, ma la sentenza che ne ha confermato la legittimità pronunciando sul rapporto; sicché è la sentenza, non l’atto, che viene ad avere successiva esecuzione”.

La Suprema Corte ha quindi confermato il consolidato orientamento secondo cui il termine decadenziale, la cui violazione determina la nullità della cartella esattoriale, si applica anche alle “imposte diverse da quelle sul reddito” (Cass. 6617/11¹⁶), compresa dunque l’imposta di registro (Cass. n° 6330/08¹⁷).

Proprio sul punto, è del tutto condivisibile il principio espresso dalla S.C., in materia di operatività del termine dell’art. 25 anche all’imposta di registro, in quanto “una diversa interpretazione verrebbe a prefigurare problemi di ordine costituzionale della norma nella parte in cui non consentisse l’applicazione del termine decadenziale ivi previsto alle imposte diverse da quelle sul reddito”.

In breve, una lettura distorta dell’art. 25 presterebbe il fianco ad una grave violazione del principio di uguaglianza di cui all’art. 3 della Costituzione, in quanto genererebbe una disparità di trattamento tra contribuenti di “serie a” (destinatari di avvisi di accertamento in tema di Iva e imposte sul reddito) e di “serie b” (destinatari di avvisi da imposta di registro).

In effetti, su questo aspetto, i giudici di legittimità hanno suggerito un’applicazione generalizzata a tutti i tipi di atto dell’Agenzia delle Entrate.

3. La motivazione della cartella esattoriale

La cartella esattoriale, essendo a pieno titolo un atto amministrativo, è subordinata alle norme di settore, le quali impongono – in primo luogo – la sussistenza della motivazione della stessa, nonché la sua esplicita chiarezza (art. 7, Legge n° 212/2000, art. 3, Legge n° 241/90, come vedremo nel proseguo della narrativa).

Ebbene: analizzando nello specifico l’obbligo di motivazione anche per le cartelle esattoriali (al pari dunque di qualsivoglia atto amministrativo), il citato art. 7 dello Statuto dei Diritti del Contribuente (Legge n° 212/2000) – al comma 1 – stabilisce che “gli atti dell’amministrazione” devono essere “motivati”, “indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione” dell’Erario.

Non solo: “se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama”.

Come sancito dalla Suprema Corte di Cassazione con sentenza n° 1825/2010, visto l’art. 7, comma 1, della l. 212/2000, non è sufficiente che il documento richiamato all’interno della motivazione sia conoscibile dal cittadino, ma è necessario che gli atti a cui si rinvia “siano allegati o comunicati al contribuente”.

Innanzitutto, è necessario precisare sin da subito che tali regole sono applicabili anche agli Enti della Riscossione, alla luce del disposto dell’art. 17 (Legge n° 212/2000), rubricato “concessionari della riscossione”, il quale dispone che i principi dello Statuto in parola trovano legittima operatività anche nei confronti dei soggetti “che rivestono la qualifica di concessionari” e “riscossione di tributi di qualunque natura”¹⁸.

L’adeguata motivazione dell’atto esattivo deve essere intesa, dunque, in un rapporto con il diritto di replica del contribuente (art. 24 Cost.), il quale deve essere posto nella condizione di esercitare pienamente il proprio diritto difesa (si vedano in merito Cass. n° 18306/2004, Cass. n° 10209/2010, Cass. n° 2907/2010).

Il difetto di motivazione rende pertanto nullo il provvedimento esattoriale notificato al contribuente per violazione del diritto di difesa, a mente degli artt. 6 – 7 della Legge n° 212/2000 in tema di “diritto ad una buona amministrazione”, come anche previsto dall’art. 41, comma 2, punto 3, della Carta dei Diritti Fondamentali dell’Unione Europea.

Proprio sul punto, come richiamato in precedenza, la Corte di Cassazione, con l’ordinanza n° 31270/18 ha espresso il granitico principio secondo il quale “la cartella esattoriale, ove non preceduta da un avviso di accertamento, deve essere motivata in modo congruo, sufficiente ed intellegibile, tale obbligo derivando dai principi di carattere generale indicati, per ogni provvedimento amministrativo, dalla L. n. 241 del 1990, art. 3, e recepiti, per la materia tributaria, dalla L. n. 212 del 2000, art. 7. (Cass. n. 9799 del 19/04/2017n. 26330 del 16/12/2009)”.

Nelle pregresse decisioni, sempre la Suprema Corte aveva evidenziato (vedi SS. UU. n° 11722/2010) che “la cartella esattoriale che non segua uno specifico atto impositivo già notificato al contribuente, ma costituisca il primo ed unico atto con il quale l’ente impositore esercita la pretesa tributaria, deve essere motivata alla stregua di un atto propriamente impositivo, e contenere, quindi, gli elementi indispensabili per consentire al contribuente di effettuare il necessario controllo sulla correttezza dell’imposizione. Tale motivazione può essere assolta “per relationem” ad altro atto che costituisca il presupposto dell’imposizione […] quando di esso il contribuente abbia già integrale e legale conoscenza per effetto di precedente notificazione o pubblicazione”.

A tal proposito si veda anche l’ordinanza n° 23227/17 della Corte di Cassazione¹⁹.

Alla luce del pensiero indicato dai Giudici di Vertice – in materia di c.d. chiarezza dei provvedimenti emanati dalla Pubblica Amministrazione (art. 7, Legge n° 212/2000 e art. 3, comma 1, Legge n° 241/90) – è annullabile la cartella esattoriale, laddove quest’ultima sia carente “di qualunque motivazione o spiegazione”²⁰.

In altri termini, il destinatario della cartella esattoriale deve avere contezza, dalla semplice lettura del provvedimento notificato, circa la causa giuridica della richiesta da parte della P.A.

In altre parole, la cartella di pagamento – in quanto primo atto impositivo ed esattivo – deve essere motivata, ossia deve contenere i presupposti di fatto e di diritto da cui deriva la pretesa.

3.1 Carenza di motivazione della cartella di pagamento illegittima per omessa specifica del calcolo analitico degli interessi moratori, art. 30, D.P.R. n° 602/73 (Cass. n° 1311/18, Cass., n° 10481/18)

Sempre in materia di motivazione, la già citata decisione della Suprema Corte n° 31270/18 aveva espresso un ulteriore principio a sostegno della difesa del contribuente.

Ebbene, i giudici di Piazza Cavour hanno evidenziato che la cartella impugnata è affetta da carenza di motivazione, laddove non sia specificato il calcolo analitico degli interessi moratori.

Difatti, all’interno del provvedimento impugnato devono sempre essere dettagliati i calcoli degli “interessi di mora” (art. 30, D.P.R. n° 602/73), al fine di comprovare la correttezza, nonché la trasparenza della determinazione di tale voce.

Sul punto, la Suprema Corte di Cassazione è chiara nell’affermare che è nullo quell’atto della riscossione nel quale venga riportata solamente la cifra globale degli interessi dovuti, senza che siano specificate le modalità seguite per addivenire a tale determinazione, non specificando le varie aliquote applicate, obbligando il contribuente a dover compiere difficili indagini, di certo non di sua competenza, al fine di ricostruire l’operato dell’ufficio. (Cfr. Cass., sent. 21.03.2012, n. 4516; Idem Cass., sent. 26.03.2014, n. 7056).

In tema di quantum collegato agli interessi di mora, la Corte di Cassazione con un granitico orientamento²¹ ha affermato (vedi anche le recenti pronunce n° 1311/18 e n° 10481/18) che “la cartella di pagamento degli interessi maturati su un debito tributario deve essere motivata […] dal momento che il contribuente deve essere messo in grado di verificare la correttezza del calcolo degli interessi”²².

Nella richiamata decisione n° 31270/18, i giudici di legittimità hanno osservato che, la cartella esattoriale è nulla “se reca la sola indicazione […] dell’ammontare degli interessi, senza specificazione del tasso applicato e delle somme sui quali essi erano stati calcolati, suddivise tra imposte dirette, imposte indirette, addizionali regionali ed Irap.

Risulta pertanto corretta l’affermazione del giudice a quo secondo cui la genericità dì tali indicazioni non consentiva alla società di verificare la fondatezza, sia nell’an che nel quantum, della pretesa impositiva dedotta nella cartella e dunque di esercitare pienamente, rispetto ad essa, il proprio diritto di difesa”.

Difatti, se è ammessa la motivazione degli atti della riscossione per relationem rispetto agli atti impositivi presupposti, nei quali sono specificate le modalità di determinazione del tributo oggetto della pretesa, di certo non si potrà dire lo stesso per quanto concerne il calcolo degli interessi, il cui ammontare si modifica giorno dopo giorno ed anno dopo anno.

3.2 Sull’obbligo di motivazione della cartella di pagamento

In sede processuale, uno scenario consueto è che l’Ufficio, dinanzi all’eccezione di carenza di motivazione della cartella esattoriale impugnata (sollevata dal contribuente nel proprio ricorso), nel successivo atto difensivo integri detta carenza illustrando le ragioni della richiesta da parte dell’Erario.

In termini generali, la strategia di replica operata dall’Ufficio costituisce un’integrazione c.d. postuma della motivazione, qualificata come inammissibile dalla giurisprudenza di legittimità.

Sul punto, i giudici della Suprema Corte, a mente di un granitico orientamento, hanno osservato che: “il processo tributario ha natura impugnatoria, sicché l’Amministrazione finanziaria non può modificare” o integrare “in ragione delle contestazioni del contribuente, le motivazioni poste a fondamento dell’atto impositivo” (Cass. n° 28655/18).

In breve, secondo i giudici ermellini, non è consentito all’Ente integrare o modificare la motivazione nel corso del processo tributario, in quanto il richiamato art. 7 della Legge n° 212/2000 impone un’adeguata motivazione ab origine²³.

La motivazione di una pretesa impositiva deve essere già autonomamente definita e ben circoscritta già nell’atto notificato al contribuente: sono vietate le estensioni delle motivazioni, con riferimento anche alle cartelle esattoriali, dato che l’art. 17 dello Statuto dei Diritti del Contribuente, come diffusamente illustrato in precedenza, impone il rispetto di dette regole anche agli Enti della Riscossione.

Del resto, conclude la Cassazione, “per giurisprudenza costante di questa Corte, la motivazione delimita, oltre che il petitum, la ragione fondante, di fatto e di diritto, della pretesa impositiva, donde l’impossibilità di una sua sostituzione o integrazione in corso di giudizio” (si veda anche Cass. n° 2382/18).

Il principio espresso dai Giudici ermellini è il seguente: innanzi alla deduzione “per carenza di motivazione non è consentito all’Amministrazione sopperire a tale lacuna con integrazioni in sede processuale”.

4. La notifica della cartella esattoriale; le ipotesi di nullità e giuridica inesistenza della notifica

Ad ogni modo, si specifica che la notifica a mezzo di società di posta privata della cartella di pagamento in parola conduce all’inesistenza giuridica, non applicandosi qualsivoglia sanatoria ex art. 156 c.p.c. (principio espresso dalla Corte di Cassazione nelle citate sentenze).

4.2 Mancata identificazione del notificante: il soggetto deve essere un messo comunale o un messo speciale autorizzato dall’Ufficio (art. 60, comma 1, lett. a, D.P.R. n° 600/73 – art. 45, D. Lgs. n° 112/99)

Ulteriore questione da osservare, in tema dei requisiti di cui deve essere munito il soggetto notificante, è quella attinente ai poteri del messo a svolere il compito di notifica.

Da un punto di vista normativo, l’art. 60, comma 1, lettera a) del D.P.R. n° 600/73, stabilisce che “la notificazione degli avvisi è eseguita dai messi comunali ovvero dai messi speciali autorizzati dall’ufficio”.

Tale aspetto è previsto anche dall’art. 45 D. Lgs. n° 112/99²⁷, al comma 1, il quale statuisce che: “il concessionario, per la notifica delle cartelle di pagamento e degli avvisi contenti l’intimazione ad adempiere, può nominare uno o più messi notificatori”.

4.3 Cartella esattoriale consegna a persona diversa dal destinatario (art. 60, b-bis, D.P.R. n° 600/73 – art. 7, comma 6, L. 890/82): obbligo di prova circa l’invio e la ricezione della lettera informativa (Cass., n° 2868/17, Cass., n° 17235/18, Cass., n° 3732/19)

L’art. 60, comma 1, lettera b-bis) dispone testualmente: “se il consegnatario non è il destinatario dell’atto […] il messo dà notizia dell’avvenuta notificazione dell’atto o dell’avviso, a mezzo di lettera raccomandata”.

Normativa identica è prevista per le notifiche a mezzo posta, disciplinate dall’art. 7, comma 6, L. 890/82²⁸.

Sul punto, la Corte di Cassazione ha affermato che “è necessario”, ai fini del perfezionamento notificatorio, “l’inoltro al destinatario e l’effettiva ricezione della raccomandata informativa, non essendone sufficiente la sola spedizione”, Cass. n° 2868/17.

Ed ancora, sempre la Corte di Cassazione, con la successiva pronuncia n° 17235/18 ha statuito che “nel caso il consegnatario non sia il destinatario dell’atto o dell’avviso il messo […] deve dare notizia dell’avvenuta notificazione a mezzo di lettera raccomandata, […] sicché è necessario ai fini del suo perfezionamento che siano effettuati tutti gli adempimenti ivi prescritti (ex art. 60, lett. b-bis – art. 7, comma 6 cit.) incluso l’inoltro al destinatario e l’effettiva ricezione della raccomanda informativa”.

Infine, i Giudici di Vertice hanno “alimentato” l’ormai granitico orientamento sul punto e, per mezzo della successiva sentenza n° 3732/19, hanno dichiarato la nullità di una cartella di pagamento notificata ex art. 60 b–bis, in quanto l’Agente della Riscossione “non ha dato atto dell’indefettibile requisito, ai fini della validità della notificazione dell’invio della raccomandata informativa. Non è stata, inoltre, pacificamente, fornita prova dell’invio della raccomandata informativa, né della ricezione della stessa”.

Per meglio chiarire in cosa consiste “visivamente” la lettera informativa, si veda il fac-simile. 

A riguardo, il citato art. 60, al comma 1, stabilisce che il procedimento notificatorio “degli avvisi e degli altri atti” da notificare al contribuente è governato dagli artt. 137 e seguenti del c.p.c., sebbene con talune modifiche, ovverosia – come già anticipato precedentemente – laddove l’atto tributario/esattivo sia consegnato a persona diversa dal destinatario, il messo deve inoltrare formale “notizia dell’avvenuta notificazione”, mediante “lettera raccomandata” al contribuente interessato.

Orbene, secondo i giudici della Suprema Corte, “il tenore letterale della disposizione configura la raccomandata informativa come un adempimento essenziale del procedimento di notifica”.

4.4. Cartella esattoriale per temporanea assenza del destinatario ex art. 140 c.p.c. – art. 8, comma 4, L. n° 890/82 (c.d. irreperibilità relativa)

La menzionata attività di notifica per irreperibilità relativa o temporanea (art. 140 c.p.c. – art. 8, comma 4, L. 890/82) è subordinata al rituale compimento di specifici adempimenti da parte del notificante, pena la nullità di tutto l’iter notificatorio.

La norma in esame impone che il notificante, in caso di assenza temporanea del destinatario, debba svolgere le seguenti attività²⁹:

1) deposito del plico presso la Casa Comunale;

2) affissione avviso del deposito in busta chiusa e sigillata presso la porta della residenza del contribuente³⁰;

3) “gliene dà notizia per raccomandata con avviso di ricevimento³¹”.

Normativa “identica” anche per “le notifiche a mezzo posta”, come regolamentato dall’art. 8, comma 4, L. n° 890/82³².

A ben vedere, infatti, la giurisprudenza di legittimità impone al soggetto notificante, ai fini della corretta notifica ex art. 140 c.p.c., di fornire anche la prova del rituale (e necessario) perfezionamento dell’effettivo invio e ricezione della raccomandata informativa, tassello fondamentale per qualificare come perfezionata la notifica di cui all’art. 140 c.p.c.

Sul punto, si vedano le sentenze n° 15902/17, n° 8433/17, n° 29191/17, n° 12753/18 e n° 32441/18, n° 1699/19, n° 5522/19 e n° 9422/19 della Suprema Corte.

La Corte di Cassazione con la sentenza n° 11993/11 ha chiarito che la “raccomandata informativa” (di cui all’art. 140 c.p.c., come gli altri due adempimenti previsti dalla citata norma), rappresenta “un momento strutturale del procedimento notificatorio”, il cui vizio di notifica (come nel caso odierno) ovvero la mancata prova in giudizio fa sorgere “l’inesistenza della notificazione”.

Con la successiva sentenza, la Corte di Cassazione (n° 25079/14) ha ribadito che “il perfezionamento della notifica effettuata ai sensi dell’art. 140 c.p.c., necessita dunque del compimento di tutti gli adempimenti stabiliti da tale norma, con la conseguenza che, in caso di omissione di uno di essi la notificazione è da considerarsi nulla”.

Sul punto, si vedano le sentenze n° 15902/17, n° 8433/17, n° 29191/17, n° 12753/18 e n° 32441/18, n° 1699/19³³, n° 5522/19 e n° 9422/19 della Suprema Corte.

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Al fine di meglio chiarire la questione, si esibisce un fac-simile della raccomandata informativa

4.5 Cartella esattoriale notificata con modalità PEC

Altra fattispecie di vizio concerne quella attinente alla notifica della cartella esattoriale attraverso la modalità telematica PEC, a mezzo della quale viene inviato il provvedimento esattivo alla casella di posta elettronica certificata del contribuente.

Il tassello decisivo è rappresentato dalla sussistenza della firma digitale, da apporre sulla medesima cartella da parte dell’Ente della Riscossione (D. Lgs. n° 82/05³⁴, art. 24).

Il richiamato art. 24 è proprio rubricato “firma digitale”, la quale (comma 1) “deve riferirsi in maniera univoca” al soggetto notificante; l’insostituibile “apposizione” della firma digitale è peraltro confermata dal successivo comma 2.

Non solo: il comma 3 impone che al momento dell’apposizione (“sottoscrizione”) della firma digitale, questa non deve essere “scaduta” oppure non deve risultare “revocata o sospesa”.

La conseguenza giuridica circa l’assenza della firma digitale viene specificata nel successivo comma 4-bis (sempre dell’art. 24): “l’apposizione a un documento informatico di una firma digitale […] basata su un certificato elettronico revocato, scaduto o sospeso equivale a mancata sottoscrizione”.

Sul punto, si rimanda alla pronuncia n° 16173/18 della Corte di Cassazione: “l’Agente delle Riscossione, di fronte alle contestazioni dell’opponente relative alla notifica a mezzo PEC delle cartelle di pagamento (come nel caso odierno, cfr. capitolo 2 del ricorso), ha l’onere di dimostrare di aver provveduto alla regolare notifica di esse in forma di documento informatico (e non di mera copia informatica di documento cartaceo, OSSIA PRIVO DI FIRMA DIGITALE), di documentare la corrispondenza tra il messaggio originale e quello trasmesso via PEC, nonché la regolarità della trasmissione telematica dell’atto”.

Ora, per ciò che attiene alla sussistenza della necessaria firma digitale, la Corte di Cassazione a Sezioni Unite n° 10266/18 ha cristallizzato la regola per verificare la corretta notifica della cartella in modalità PEC.

La “chiave di volta” della vicenda è costituita dunque dalla prova circa la sussistenza della firma digitale.

La decisione delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione

La citata sentenza delle Sezioni Unite ha affermato il seguente principio: ciò che rileva è che il documento informatico sia sottoscritto digitalmente, indipendentemente dal formato del documento (sia esso “.P7M” o “.PDF”), in forza delle garanzie che la firma digitale conferisce al documento medesimo, ossia “autenticità (perché garantisce l’identità digitale del sottoscrittore del documento), integrità (perché assicura che il documento non sia stato modificato dopo la sottoscrizione), non ripudio (perché attribuisce validità legale al documento)”.

Pertanto, solo il documento informatico su cui è apposta la firma digitale è munito delle oggettive caratteristiche di qualità, sicurezza, integrità ed immodificabilità, oltre a consentire l’identificazione della paternità dell’atto, tali da renderne valida la notifica a PEC.

Per effetto della decisiva sentenza della Corte di Cassazione n° 10266/18, la giurisprudenza di merito ha adottato il medesimo orientamento (si veda C.T.P. di Ascoli Piceno n° 236/18³⁵, C.T.P. di Agrigento, n° 2265/18³⁶, C.T.P. di Varese, la n° 101/19, n° 159/19, C.T.P. di Pisa, n° 292/19, C.T.P. di Lucca, n° 774/19, le quali hanno annullato i provvedimenti esattivi poiché non hanno ritenuto “valida la notificazione per posta elettronica certificata dell’atto impugnato, non essendo stato firmato digitalmente”).

4.6 Cartella esattoriale proveniente da indirizzo PEC del mittente non presente negli Elenchi Pubblici (artt. 4 e 16, comma 12, D.L. 179/12)

Nel panorama giurisprudenziale recente, è opportuno segnalare un ulteriore profilo da porre all’attenzione, ossia la fattispecie in cui la cartella esattiva sia stata trasmessa dal mittente da un indirizzo PEC non attribuibile al notificante.

A titolo esemplificativo, nell’universo telematico tributario, l’elenco ufficiale della P.A. è presente in “IPA” (Indice delle Pubbliche Amministrazioni) in cui la PEC attribuita all’Agenzia delle Entrate – Riscossione è la seguente: [email protected].

Da un punto di vista normativo, l’art. 16-ter del D.L. 179/2012, convertito in Legge n° 221/2012 recita testualmente: “a decorrere dal 15 dicembre 2013, ai fini della notificazione e comunicazione degli atti in materia civile, penale, amministrativa e stragiudiziale si intendono per pubblici elenchi quelli previsti dagli articoli 4 e 16, comma 12, del presente decreto”, ossia – come già accennato – IPA.

Nella prassi consolidata di questi anni, è fatto notorio che l’Agenzia delle Entrate – Riscossione non utilizzi l’indirizzo PEC “ufficiale” e, detto modus operandi, integra la violazione della normativa vigente.

Sul punto, la Corte di Cassazione con l’ordinanza n° 17346/19 ha affermato che “sulla considerazione che la modalità di perfezionamento della notificazione telematica postula “che la notificazione provenga da un indirizzo Pec (..) a un altro indirizzo Pec, sempre risultante da pubblici elenchi” e che “giunga a compimento il meccanismo telematico che assicura la certezza della procedura di recapito”.

Dunque la notificazione è irrimediabilmente viziata laddove il notificante abbia utilizzato un “indirizzo non risultante dai predetti elenchi”.

La giurisprudenza tributaria ha accolto il principio con le seguenti sentenza: C.T.P. di Taranto n° 401/19³⁷ e C.T.P. di Perugia, n° 379/19³⁸.

5. La prescrizione del credito proveniente dalle cartelle esattoriali

In materia di prescrizione, si rammenta che è prevista l’applicazione della prescrizione quinquennale per quanto concerne le sanzioni amministrative (tributarie), a mente dell’art. 20, comma 3, D. Lgs. n° 472/97, nonché degli interessi maturati sul capitale (art. 2948, n° 4, c.c.).

6. Come difendersi dalle cartelle esattoriali: giurisdizione e competenza territoriale

7. I termini per contestare le cartelle esattoriali ed avvisi di addebito

8. Condono

9. Come verificare se le cartelle esattoriali sono state cancellate?

10. Rottamazione delle cartelle esattoriali

A riguardo, l’ultima “rottamazione” in ordine di tempo, è la c.d. “rottamazione-ter” disciplinata dall’articolo 3 del D.L. n° 119/2018, il quale riguardava i carichi affidati all’Agente della riscossione dal 1° gennaio 2000 al 31 dicembre 2017 con esclusione delle seguenti tipologie di crediti:

• recupero degli aiuti di Stato considerati illegittimi dall’Unione Europea;

• crediti derivanti da condanne pronunciate dalla Corte dei conti;

• multe, ammende e sanzioni pecuniarie dovute a seguito di provvedimenti e sentenze penali di condanna;

• sanzioni diverse da quelle irrogate per violazioni tributarie o per violazione degli obblighi relativi ai contributi e ai premi dovuti agli enti previdenziali.

La presentazione della domanda presso l’Agenzia delle Entrate – Riscossione era prevista per lo scorso il 30 aprile 2019.

Successivamente, il D.L. n° 34/2019 (c.d. “Decreto Crescita”), convertito con modificazioni dalla L. n° 58/2019, ha riaperto i termini per aderire alla “rottamazione-ter“, fissando la nuova scadenza allo scorso 31 luglio 2019.

L’agevolazione interessava solo i debiti non ricompresi nelle dichiarazioni di adesione alla “rottamazione-ter” già presentate entro lo scorso 30 aprile 2019.

Il D.L. n° 119/2018 ha inoltre previsto l’accesso automatico alla “rottamazione-ter”, senza necessità di presentare alcuna dichiarazione di adesione, per i debiti che risultano:

• già oggetto di “rottamazione-bis” (D.L. 148/2017);

• già oggetto di precedenti rottamazioni intestati a soggetti che risultavano risiedere in uno dei Comuni del Centro Italia colpiti dagli eventi sismici del 2016 e del 2017.

11. Saldo e stralcio

Altro e diverso beneficio è quello introdotto dall’art. 1, commi dal 184 al 198 della L. n° 145/2018 (c.d. Legge di Bilancio 2019), denominato “Saldo e stralcio” delle cartelle, ossia una riduzione delle somme dovute, per i contribuenti in grave e comprovata difficoltà economica.

L’agevolazione riguarda solo le persone fisiche (e, quindi, non anche le persone giuridiche) e alcune tipologie di debiti riferiti a carichi affidati all’Agente della riscossione dal 1° gennaio 2000 al 31 dicembre 2017, in particolare:

• i debiti derivanti dall’omesso versamento di imposte risultanti dalle dichiarazioni annuali e dell’attività di autoliquidazione;

• i debiti derivanti dall’omesso versamento dei contributi dovuti dagli iscritti alle casse previdenziali professionali o alle gestioni previdenziali dei lavoratori autonomi dell’INPS con esclusione di quelli richiesti a seguito di accertamento, che versano in una grave e comprovata situazione di difficoltà economica.

A riguardo, occorre precisare che per i carichi derivanti dall’omesso versamento dei contributi dovuti dagli iscritti alle casse previdenziali professionali, l’applicabilità al saldo e stralcio è subordinata all’approvazione di un’apposita delibera di ciascuna Cassa.

I contribuenti che possono accedere al c.d. “saldo e stralcio” sono esclusivamente coloro che hanno l’indicatore della situazione economica (ISEE) del nucleo familiare non superiore a € 20.000, pagando una percentuale ridotta a titolo di capitale e interessi di ritardata iscrizione a ruolo, senza corrispondere sanzioni e interessi di mora, nello specifico:

a) 16% delle somme dovute a titolo di capitale e interessi di ritardata a ruolo con ISEE fino a euro 8.500;

b) 20% delle somme dovute a titolo di capitale ed interessi di ritardata iscrizione a ruolo con ISEE da euro 8.500,01 a 12.500,00;

c) 35% delle somme dovute a titolo di capitale ed interessi a ruolo con ISEE da euro 12.500,01 a 20.000,00.

Per usufruire del “saldo e stralcio”, la L. n° 145/2018 ha previsto la possibilità di presentare domanda all’Agenzia delle Entrate – Riscossione entro lo scorso 30 aprile 2019.

Successivamente, il D.L. n° 34/2019 (“Decreto Crescita“), convertito con modificazioni dalla L. n. 58/2019, ha riaperto i termini per aderire al “saldo e stralcio“, fissando la nuova scadenza per presentare la domanda di adesione allo scorso 31 luglio 2019.

L’agevolazione ha interessato solo i debiti non ricompresi nelle dichiarazioni di adesione alla “rottamazione- ter” o al “saldo e stralcio” già presentate entro lo scorso 30 aprile 2019.

12. Come si pagano le cartelle esattoriali

Per effettuare il versamento degli importi indicati nella cartella di pagamento notificata, è possibile utilizzare diverse modalità:

• utilizzare i bollettini di versamento precompilati contenuti all’interno della cartella di pagamento;

• online sul sito di Agenzia delle Entrate – Riscossione (https://www.agenziaentrateriscossione.gov.it/); con carta di credito emessa in Italia alle poste e in banca;

• tramite home banking del proprio istituto di credito;

• presso gli sportelli dell’Agente della riscossione che li ha emessi.

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¹ https://www.agenziaentrate.gov.it/portale/schede/accertamenti/cartella-pagamento/scheda-informativa-cartpag?page=accertregolarizzazioni;